财政部关于印发中国注册会计师鉴证业务基

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关于印发《中国注册会计师鉴证业务基本准则》等11项准则的通知财会〔〕1号原文发布日期：年1月7日转载自：财政部网站人民银行、审计署、国资委、海关总署、税务总局、市场监管总局、银保监会、证监会、外汇局，各省、自治区、直辖市财政厅（局）： 　　为了贯彻落实《国务院办公厅关于进一步规范财务审计秩序促进注册会计师行业健康发展的意见》（国办发〔〕30号）中“持续提升审计质量”和“完善审计准则体系”的要求，保持准则体系的内在一致性，中国注册会计师协会对《中国注册会计师鉴证业务基本准则》等11项准则进行了一致性修订。本次修订对其他相关准则涉及会计师事务所质量管理准则、特殊目的审计准则以及中国注册会计师职业道德守则的相应条款作出文字调整，不涉及实质性修订。现予印发，于发布之日起施行。 　　本批准则生效实施后，《财政部关于印发中国注册会计师执业准则的通知》（财会〔〕4号）、《财政部关于印发中国注册会计师审计准则第号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求等38项准则的通知》（财会〔〕21号）、《财政部关于印发中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中沟通关键审计事项等12项准则的通知》（财会〔〕24号）以及《财政部关于印发中国注册会计师审计准则第号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求等18项审计准则的通知》（财会〔〕5号）中，相应的11项准则同时废止。 　　执行中有何情况和问题，请及时反馈中国注册会计师协会。 　　附件：1.中国注册会计师鉴证业务基本准则2.中国注册会计师审计准则第号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求3.中国注册会计师审计准则第号——就审计业务约定条款达成一致意见4.中国注册会计师审计准则第号——审计工作底稿5.中国注册会计师审计准则第号——与治理层的沟通6.中国注册会计师审计准则第号——计划审计工作7.中国注册会计师审计准则第号——对集团财务报表审计的特殊考虑8.中国注册会计师审计准则第号——利用内部审计人员的工作9.中国注册会计师审计准则第号——利用专家的工作10.中国注册会计师审计准则第号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告11.中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中增加强调事项段和其他事项段财政部年1月5日附件8：中国注册会计师审计准则第号——利用内部审计人员的工作（年1月5日修订）第一章总则第一节本准则的范围第一条为了规范注册会计师在审计中利用内部审计人员的工作，明确注册会计师利用内部审计人员工作的责任，制定本准则。注册会计师在审计中利用内部审计人员的工作包括：（一）在获取审计证据的过程中利用内部审计的工作；（二）在注册会计师的指导、监督和复核下利用内部审计人员提供直接协助。第二条本准则不适用于被审计单位未设立内部审计的情形。第三条在被审计单位设有内部审计的情况下，如果存在下列情形之一，则本准则中与利用内部审计工作相关的条款不适用：（一）内部审计的职责和活动与审计不相关；（二）注册会计师按照《中国注册会计师审计准则第号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，通过实施程序获取对内部审计的初步了解后，预期在获取审计证据时不利用其工作。本准则并不要求注册会计师利用内部审计工作以调整由注册会计师直接实施的审计程序的性质、时间安排或缩小其范围，是否利用内部审计工作仍然由注册会计师在制定总体审计策略时作出决策。第四条如果注册会计师计划不利用内部审计人员提供直接协助，本准则与直接协助相关的要求不适用。第五条某些国家或地区的法律法规可能禁止或在某种程度上限制注册会计师利用内部审计工作或利用内部审计人员提供直接协助。审计准则并不超越规范财务报表审计的法律法规。当法律法规存在禁止性或限制性规定时，注册会计师应当遵守相关规定。第二节本准则和《中国注册会计师审计准则第号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的关系第六条许多被审计单位设立了内部审计作为内部控制和治理结构的组成部分。由于被审计单位的规模、组织结构以及管理层和治理层（如适用）的要求不同，内部审计的目标和范围、职责及其在被审计单位中的地位（包括权威性和问责机制）可能有较大差别。第七条《中国注册会计师审计准则第号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》及其应用指南阐述了内部审计所掌握的情况和经验如何为注册会计师了解被审计单位及其环境、识别和评估重大错报风险提供信息。该指南还解释了注册会计师与内部审计人员进行的有效沟通如何为注册会计师获知可能影响其工作的重大事项营造良好氛围。第八条注册会计师可能能够以建设性和互补的方式利用内部审计的工作。这取决于下列因素：（一）内部审计在被审计单位中的地位以及相关政策和程序是否足以支持内部审计人员的客观性；（二）内部审计人员的胜任能力；（三）内部审计是否采用系统、规范化的方法。当注册会计师按照《中国注册会计师审计准则第号——通过了解被审计单位及其环境识别和评估重大错报风险》的规定，实施程序获取对被审计单位内部审计的初步了解后，拟利用内部审计工作作为获取审计证据的一部分时，本准则规范了注册会计师的相关责任。利用内部审计工作会影响由注册会计师直接实施的审计程序的性质、时间安排，或缩小其范围。第九条如果注册会计师考虑在其指导、监督和复核下利用内部审计人员提供直接协助，本准则规范了注册会计师的相关责任。第十条被审计单位的某些人员可能实施与内部审计相似的程序。然而，除非这些程序由客观、具有胜任能力并采用系统、规范化方法（包括质量控制）的部门、岗位或人员实施，否则这些程序可能被视为内部控制，针对这些控制的有效性获取审计证据将作为注册会计师按照《中国注册会计师审计准则第号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》的规定针对评估的风险采取的应对措施的一部分。第三节注册会计师对审计的责任第十一条注册会计师对发表的审计意见独立承担责任，这种责任并不因注册会计师利用内部审计工作或利用内部审计人员对该项审计业务提供直接协助而减轻。尽管内部审计或内部审计人员可能实施与注册会计师相似的审计程序，但是他们均不满足《中国注册会计师审计准则第号——注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求》中关于注册会计师在财务报表审计中独立于被审计单位的要求。因此，本准则界定了注册会计师能够利用内部审计人员工作的必要条件。针对利用内部审计工作或利用内部审计人员提供直接协助是否足以实现审计目的，本准则界定了注册会计师获取充分、适当的审计证据所需的工作投入。这些要求旨在为注册会计师就利用内部审计人员的工作作出职业判断提供一个框架，以防止过度利用或不当利用内部审计人员的工作。第二章定义第十二条内部审计，是指被审计单位负责执行鉴证和咨询活动，以评价和改进被审计单位的治理、风险管理和内部控制流程有效性的职能。第十三条直接协助，是指在注册会计师的指导、监督和复核下，利用内部审计人员实施审计程序。第三章目标第十四条当被审计单位存在内部审计，并且注册会计师预期将利用其工作以调整注册会计师直接实施的审计程序的性质、时间安排，或缩小其范围时，或者注册会计师预期将利用内部审计人员提供直接协助时，注册会计师的目标是：（一）确定是否能够利用内部审计的工作或利用内部审计人员提供直接协助，如果能够利用，在哪些领域利用以及在多大程度上利用；（二）如果利用内部审计的工作，确定该工作是否足以实现审计目的；（三）如果利用内部审计人员提供直接协助，适当地指导、监督和复核其工作。第四章要求第一节确定是否利用、在哪些领域利用以及在多大程度上利用内部审计的工作第十五条注册会计师应当通过评价下列事项，确定是否能够利用内部审计的工作以实现审计目的：（一）内部审计在被审计单位中的地位，以及相关政策和程序支持内部审计人员客观性的程度；（二）内部审计人员的胜任能力；（三）内部审计是否采用系统、规范化的方法（包括质量控制）。第十六条如果存在下列情形之一，注册会计师不得利用内部审计的工作：（一）内部审计在被审计单位的地位以及相关政策和程序不足以支持内部审计人员的客观性；（二）内部审计人员缺乏足够的胜任能力；（三）内部审计没有采用系统、规范化的方法（包括质量控制）。第十七条注册会计师应当考虑内部审计已执行和拟执行工作的性质和范围，以及这些工作与注册会计师总体审计策略和具体审计计划的相关性，以作为确定能够利用内部审计工作的领域和程度的基础。第十八条注册会计师应当作出审计业务中的所有重大判断，并防止不当利用内部审计工作。当存在下列情况之一时，注册会计师应当计划较少地利用内部审计工作，而更多地直接执行审计工作：（一）当在下列方面涉及较多判断时：1.计划和实施相关的审计程序；2.评价收集的审计证据。（二）当评估的认定层次重大错报风险较高，需要对识别出的特别风险予以特殊考虑时。（三）当内部审计在被审计单位中的地位以及相关政策和程序对内部审计人员客观性的支持程度较弱时。（四）当内部审计人员的胜任能力较低时。第十九条由于注册会计师对发表的审计意见独立承担责任，注册会计师应当评价从总体上而言，在计划的范围内利用内部审计工作是否仍然能够使注册会计师充分地参与审计工作。第二十条当注册会计师按照《中国注册会计师审计准则第号——与治理层的沟通》的规定与治理层沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况时，应当包括其计划如何利用内部审计工作。第二节利用内部审计工作第二十一条如果计划利用内部审计工作，注册会计师应当与内部审计人员讨论利用其工作的计划，以作为协调各自工作的基础。第二十二条注册会计师应当阅读与拟利用的内部审计工作相关的内部审计报告，以了解其实施的审计程序的性质和范围以及相关发现。第二十三条注册会计师应当针对计划利用的全部内部审计工作实施充分的审计程序，以确定其对于实现审计目的是否适当，包括评价下列事项：（一）内部审计工作是否经过恰当的计划、实施、监督、复核和记录；（二）内部审计是否获取了充分、适当的证据，以使内部审计能够得出合理的结论；（三）内部审计得出的结论在具体环境下是否适当，编制的报告与执行工作的结果是否一致。在计划和实施上述审计程序时，注册会计师应当将计划利用的全部内部审计工作作为一个整体予以考虑。第二十四条注册会计师实施审计程序的性质和范围应当与其对以下事项的评价相适应，并应当包括重新执行内部审计的部分工作：（一）涉及判断的程度；（二）评估的重大错报风险；（三）内部审计在被审计单位中的地位以及相关政策和程序支持内部审计人员客观性的程度；（四）内部审计人员的胜任能力。第二十五条注册会计师应当评价其按照本准则第十五条的规定就内部审计得出的结论是否仍然适当，以及按照本准则第十八条至第十九条的规定确定的利用内部审计工作的性质和范围是否仍然适当。第三节确定是否利用、在哪些领域利用以及在多大程度上利用内部审计人员提供直接协助第二十六条法律法规可能禁止注册会计师利用内部审计人员提供直接协助。在这种情况下，本准则第二十七条至第三十五条，以及第三十七条的规定不适用。第二十七条如果法律法规不禁止利用内部审计人员提供直接协助，并且注册会计师计划利用内部审计人员在审计中提供直接协助，注册会计师应当评价是否存在对内部审计人员客观性的不利影响及其严重程度，以及提供直接协助的内部审计人员的胜任能力。注册会计师在评价是否存在对内部审计人员客观性的不利影响及其严重程度时，应当包括询问内部审计人员可能对其客观性产生不利影响的利益和关系。第二十八条当存在下列情形之一时，注册会计师不得利用内部审计人员提供直接协助：（一）存在对内部审计人员客观性的重大不利影响；（二）内部审计人员对拟执行的工作缺乏足够的胜任能力。第二十九条在确定可能分配给内部审计人员的工作的性质和范围，以及根据具体情况对内部审计人员进行指导、监督和复核的性质、时间安排和范围时，注册会计师应当考虑下列方面：（一）在计划和实施相关审计程序以及评价收集的审计证据时，涉及判断的程度；（二）评估的重大错报风险；（三）针对拟提供直接协助的内部审计人员，注册会计师关于是否存在对其客观性的不利影响及其严重程度的评价结果，以及关于其胜任能力的评价结果。第三十条注册会计师不得利用内部审计人员提供直接协助以实施具有下列特征的程序：（一）在审计中涉及作出重大判断；（二）涉及较高的重大错报风险，在实施相关审计程序或评价收集的审计证据时需要作出较多的判断；（三）涉及内部审计人员已经参与并且已经或将要由内部审计向管理层或治理层报告的工作；（四）涉及注册会计师按照本准则的规定就内部审计，以及利用内部审计工作或利用内部审计人员提供直接协助作出的决策。第三十一条在恰当评价是否利用以及在多大程度上利用内部审计人员在审计中提供直接协助后，注册会计师在按照《中国注册会计师审计准则第号——与治理层的沟通》的规定与治理层沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况时，应当沟通拟利用内部审计人员提供直接协助的性质和范围，以使双方就在业务的具体情形下并未过度利用内部审计人员提供直接协助达成共识。第三十二条由于注册会计师对发表的审计意见独立承担责任，注册会计师应当评价在计划的范围内利用内部审计人员提供直接协助，连同对内部审计工作的利用，从总体上而言，是否仍然能够使注册会计师充分地参与审计工作。第四节利用内部审计人员提供直接协助第三十三条在利用内部审计人员为审计提供直接协助之前，注册会计师应当：（一）从拥有相关权限的被审计单位代表人员处获取书面协议，允许内部审计人员遵循注册会计师的指令，并且被审计单位不干涉内部审计人员为注册会计师执行的工作；（二）从内部审计人员处获取书面协议，表明其将按照注册会计师的指令对特定事项保密，并将对其客观性受到的任何不利影响告知注册会计师。第三十四条注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第号——对财务报表审计实施的质量管理》的规定对内部审计人员执行的工作进行指导、监督和复核。在进行指导、监督和复核时：（一）注册会计师在确定指导、监督和复核的性质、时间安排和范围时应当认识到内部审计人员并不独立于被审计单位，并且指导、监督和复核的性质、时间安排和范围应当恰当应对本准则第二十九条对相关因素的评价结果；（二）复核程序应当包括由注册会计师检查内部审计人员执行的部分工作所获取的审计证据。注册会计师对内部审计人员执行的工作的指导、监督和复核应当足以使注册会计师确保内部审计人员就其执行的工作已获取充分、适当的审计证据以支持相关审计结论。第三十五条在对内部审计人员的工作进行指导、监督和复核时，注册会计师应当对其按照本准则第二十七条的规定作出的评价不再适当的迹象保持警觉。第五节审计工作底稿第三十六条如果利用内部审计工作，注册会计师应当在审计工作底稿中记录下列事项：（一）对下列事项的评价：1.内部审计在被审计单位中的地位、相关政策和程序是否足以支持内部审计人员的客观性；2.内部审计人员的胜任能力；3.内部审计是否采用系统、规范化的方法（包括质量控制）。（二）利用内部审计工作的性质和范围以及作出该决策的基础。（三）注册会计师为评价利用内部审计工作的适当性而实施的审计程序。第三十七条如果利用内部审计人员为审计提供直接协助，注册会计师应当在审计工作底稿中记录下列事项：（一）关于是否存在对内部审计人员客观性的不利影响及其严重程度的评价，以及关于提供直接协助的内部审计人员的胜任能力的评价；（二）就内部审计人员执行工作的性质和范围作出决策的基础；（三）根据《中国注册会计师审计准则第号——审计工作底稿》的规定，所执行工作的复核人员及复核的日期和范围；（四）根据本准则第三十三条的规定从拥有相关权限的被审计单位代表人员和内部审计人员处获取的书面协议；（五）在审计业务中提供直接协助的内部审计人员编制的审计工作底稿。附件9：中国注册会计师审计准则第号——利用专家的工作（年1月5日修订）第一章总则第一条为了规范注册会计师在获取充分、适当的审计证据时利用专家的工作，明确注册会计师利用专家工作的责任，制定本准则。第二条本准则不适用于下列情况：（一）项目组拥有在会计或审计专业领域中具有专长的成员，或向在会计或审计专业领域中具有专长的个人或组织咨询。《中国注册会计师审计准则第号——对财务报表审计实施的质量管理》及其应用指南对这种情况进行了规范。（二）注册会计师利用在会计、审计以外的某一领域具有专长的个人或组织的工作，并且其工作被管理层利用以协助编制财务报表（即利用管理层的专家的工作）。《中国注册会计师审计准则第号——审计证据》及其应用指南对这种情况进行了规范。第三条注册会计师对发表的审计意见独立承担责任，这种责任并不因利用专家的工作而减轻。如果注册会计师按照本准则的规定利用了专家的工作，并得出结论认为专家的工作足以实现审计目的，注册会计师可以接受专家在其专业领域的工作结果或结论，并作为适当的审计证据。第二章定义第四条专家，即注册会计师的专家，是指在会计或审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，并且其工作被注册会计师利用，以协助注册会计师获取充分、适当的审计证据。专家既可能是会计师事务所内部专家（如会计师事务所或其网络事务所的合伙人或员工，包括临时员工），也可能是会计师事务所外部专家。第五条专长，是指在某一特定领域中拥有的专门技能、知识和经验。第六条管理层的专家，是指在会计、审计以外的某一领域具有专长的个人或组织，其工作被管理层利用以协助编制财务报表。第三章目标第七条注册会计师的目标是：（一）确定是否利用专家的工作；（二）如果利用专家的工作，确定专家的工作是否足以实现审计目的。第四章要求第一节确定是否利用专家的工作第八条如果在会计或审计以外的某一领域的专长对获取充分、适当的审计证据是必要的，注册会计师应当确定是否利用专家的工作。第二节审计程序的性质、时间安排和范围第九条本准则第十条至第十四条规定的审计程序的性质、时间安排和范围，将随着具体情况的变化而变化。在确定本准则第十条至第十四条规定的审计程序的性质、时间安排和范围时，注册会计师应当考虑下列事项：（一）与专家工作相关的事项的性质；（二）与专家工作相关的事项中存在的重大错报风险；（三）专家的工作在审计中的重要程度；（四）注册会计师对专家以前所做工作的了解，以及与之接触的经验；（五）专家是否需要遵守会计师事务所的质量管理体系。第三节专家的胜任能力、专业素质和客观性第十条注册会计师应当评价专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能力、专业素质和客观性。在评价外部专家的客观性时，注册会计师应当询问可能对外部专家客观性产生不利影响的利益和关系。第四节了解专家的专长领域第十一条注册会计师应当充分了解专家的专长领域，以能够：（一）为了实现审计目的，确定专家工作的性质、范围和目标；（二）评价专家的工作是否足以实现审计目的。第五节与专家达成一致意见第十二条注册会计师应当与专家就下列事项达成一致意见，并根据需要形成书面协议：（一）专家工作的性质、范围和目标；（二）注册会计师和专家各自的角色和责任；（三）注册会计师和专家之间沟通的性质、时间安排和范围，包括专家提供的报告的形式；（四）对专家遵守保密规定的要求。第六节评价专家工作的恰当性第十三条注册会计师应当评价专家的工作是否足以实现审计目的，包括：（一）专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及与其他审计证据的一致性；（二）如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；（三）如果专家的工作涉及使用重要的原始数据，这些原始数据的相关性、完整性和准确性。第十四条如果确定专家的工作不足以实现审计目的，注册会计师应当采取下列措施之一：（一）就专家拟执行的进一步工作的性质和范围，与专家达成一致意见；（二）根据具体情况，实施追加的审计程序。第七节在审计报告中提及专家第十五条注册会计师不应在无保留意见的审计报告中提及专家的工作，除非法律法规另有规定。如果法律法规要求提及专家的工作，注册会计师应当在审计报告中指明，这种提及并不减轻注册会计师对审计意见承担的责任。第十六条如果注册会计师在审计报告中提及专家的工作，并且这种提及与理解审计报告中的非无保留意见相关，注册会计师应当在审计报告中指明，这种提及并不减轻注册会计师对审计意见承担的责任。附件10：中国注册会计师审计准则第号——对财务报表形成审计意见和出具审计报告（年1月5日修订）第一章总则第一条为了规范注册会计师对财务报表形成审计意见，以及作为财务报表审计结果出具的审计报告的格式和内容，制定本准则。第二条《中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中沟通关键审计事项》对注册会计师在审计报告中沟通关键审计事项的责任作出规范。《中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中发表非无保留意见》和《中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中增加强调事项段和其他事项段》规定了注册会计师在审计报告中发表非无保留意见、增加强调事项段或其他事项段时，审计报告的格式和内容如何进行相应调整。其他审计准则也包含出具审计报告时适用的报告要求。第三条本准则建立在注册会计师执行整套通用目的财务报表审计业务的基础上，适用于整套通用目的财务报表审计。《中国注册会计师审计准则第号——审计特殊目的财务报表的特殊考虑》规定了注册会计师对按照特殊目的编制基础编制的财务报表审计的特殊考虑。《中国注册会计师审计准则第号——审计单一财务报表和财务报表特定要素的特殊考虑》规定了注册会计师对单一财务报表和财务报表的特定要素、特定账户或特定项目审计相关的特殊考虑。当某一审计业务适用《中国注册会计师审计准则第号——审计特殊目的财务报表的特殊考虑》或《中国注册会计师审计准则第号——审计单一财务报表和财务报表特定要素的特殊考虑》时，本准则同样适用于该审计业务。第四条本准则中的要求旨在于两个方面作出恰当平衡：一是要保持审计报告的一致性、可比性，二是要在审计报告中提供对使用者更相关的信息以增加审计报告的价值。在已按照中国注册会计师审计准则的规定执行审计工作的情况下，注册会计师保持审计报告的一致性，将有助于使用者更容易识别已按照中国注册会计师审计准则的规定执行的审计项目，从而增强审计报告的可信性，同时有助于使用者理解审计工作和识别发生的异常情况。第二章定义第五条本准则所称财务报表，是指整套通用目的财务报表。适用的财务报告编制基础的规定决定了财务报表的列报、结构和内容，以及整套财务报表的构成。第六条通用目的财务报表，是指按照通用目的编制基础编制的财务报表。第七条通用目的编制基础，是指旨在满足广大财务报表使用者共同财务信息需求的财务报告编制基础。第八条审计报告，是指注册会计师根据审计准则的规定，在执行审计工作的基础上，对财务报表发表审计意见的书面文件。第九条无保留意见，是指当注册会计师认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制并实现公允反映时发表的审计意见。第三章目标第十条注册会计师的目标是：（一）在评价根据审计证据得出的结论的基础上，对财务报表形成审计意见；（二）通过书面报告的形式清楚地表达审计意见。第四章要求第一节对财务报表形成审计意见第十一条注册会计师应当就财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制并实现公允反映形成审计意见。第十二条为了形成审计意见，针对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报，注册会计师应当得出结论，确定是否已就此获取合理保证。在得出结论时，注册会计师应当考虑下列方面：（一）按照《中国注册会计师审计准则第号——针对评估的重大错报风险采取的应对措施》的规定，是否已获取充分、适当的审计证据；（二）按照《中国注册会计师审计准则第号——评价审计过程中识别出的错报》的规定，未更正错报单独或汇总起来是否构成重大错报；（三）本准则第十三条至第十六条要求作出的评价。第十三条注册会计师应当评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制。在评价时，注册会计师应当考虑被审计单位会计实务的质量，包括表明管理层的判断可能出现偏向的迹象。第十四条注册会计师应当依据适用的财务报告编制基础特别评价下列内容：（一）财务报表是否恰当披露了所选择和运用的重要会计政策。作出这一评价时，注册会计师应当考虑会计政策与被审计单位的相关性，以及会计政策是否以可理解的方式予以表述；（二）所选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合被审计单位的具体情况；（三）管理层作出的会计估计是否合理；（四）财务报表列报的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。作出这一评价时，注册会计师应当考虑：1.应当包括的信息是否均已包括，这些信息的分类、汇总或分解以及描述是否适当；2．财务报表的总体列报（包括披露）是否由于包括不相关的信息或有碍正确理解所披露事项的信息而受到不利影响。（五）财务报表是否作出充分披露，使预期使用者能够理解重大交易和事项对财务报表所传递信息的影响；（六）财务报表使用的术语（包括每一财务报表的标题）是否适当。第十五条按照本准则第十三条和第十四条的规定作出的评价还应当包括财务报表是否实现公允反映。在评价财务报表是否实现公允反映时，注册会计师应当考虑下列方面：（一）财务报表的总体列报（包括披露）、结构和内容是否合理；（二）财务报表是否公允地反映了相关交易和事项。第十六条注册会计师应当评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础。第二节审计意见的类型第十七条如果认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础的规定编制并实现公允反映，注册会计师应当发表无保留意见。第十八条当存在下列情形之一时，注册会计师应当按照《中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定，在审计报告中发表非无保留意见：（一）根据获取的审计证据，得出财务报表整体存在重大错报的结论；（二）无法获取充分、适当的审计证据，不能得出财务报表整体不存在重大错报的结论。第十九条如果财务报表没有实现公允反映，注册会计师应当就该事项与管理层讨论，并根据适用的财务报告编制基础的规定和该事项得到解决的情况，决定是否有必要按照《中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中发表非无保留意见》的规定在审计报告中发表非无保留意见。第三节审计报告第二十条审计报告应当采用书面形式。第二十一条审计报告应当包括下列要素：（一）标题；（二）收件人；（三）审计意见；（四）形成审计意见的基础；（五）管理层对财务报表的责任；（六）注册会计师对财务报表审计的责任；（七）按照相关法律法规的要求报告的事项（如适用）；（八）注册会计师的签名和盖章；（九）会计师事务所的名称、地址和盖章；（十）报告日期。在适用的情况下，注册会计师还应当按照《中国注册会计师审计准则第号——持续经营》、《中国注册会计师审计准则第号——在审计报告中沟通关键审计事项》、《中国注册会计师审计准则第号——注册会计师对其他信息的责任》的相关规定，在审计报告中对与持续经营相关的重大不确定性、关键审计事项、被审计单位年度报告中包含的除财务报表和审计报告之外的其他信息进行报告。第二十二条审计报告应当具有标题，统一规范为“审计报告”。第二十三条审计报告应当按照审计业务约定的要求载明收件人。第二十四条审计报告的第一部分应当包含审计意见，并以“审计意见”作为标题。第二十五条审计意见部分还应当包括下列方面：（一）指出被审计单位的名称；（二）说明财务报表已经审计；（三）指出构成整套财务报表的每一财务报表的名称；（四）提及财务报表附注，包括重要会计政策和会计估计；（五）指明构成整套财务报表的每一财务报表的日期或涵盖的期间。第二十六条如果对财务报表发表无保留意见，除非法律法规另有规定，审计意见应当使用“我们认为，后附的财务报表在所有重大方面按照[适用的财务报告编制基础（如企业会计准则等）]的规定编制，公允反映了[……]”的措辞。第二十七条如果适用的财务报告编制基础是国际财务报告准则、国际公共部门会计准则或者其他国家或地区的财务报告准则，注册会计师应当在审计意见部分指明适用的财务报告编制基础是国际财务报告准则、国际公共部门会计准则，或者指明财务报告编制基础所属的国家或地区。第二十八条审计报告应当包含标题为“形成审计意见的基础”的部分。该部分应当紧接在审计意见部分之后，并包括下列方面：（一）说明注册会计师按照审计准则的规定执行了审计工作；（二）提及审计报告中用于描述审计准则规定的注册会计师责任的部分；（三）声明注册会计师按照与审计相关的职业道德要求独立于被审计单位，并履行了职业道德方面的其他责任。声明中应当指明适用的职业道德要求，如中国注册会计师职业道德守则；（四）说明注册会计师是否相信获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。第二十九条审计报告应当包含标题为“管理层对财务报表的责任”的部分。审计报告中应当使用特定国家或地区法律框架下的恰当术语，而不必限定为“管理层”。在某些国家或地区，恰当的术语可能是“治理层”。第三十条管理层对财务报表的责任部分应当说明管理层负责下列方面：（一）按照适用的财务报告编制基础的规定编制财务报表，使其实现公允反映，并设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报；（二）评估被审计单位的持续经营能力和使用持续经营假设是否适当，并披露与持续经营相关的事项（如适用）。对管理层评估责任的说明应当包括描述在何种情况下使用持续经营假设是适当的。第三十一条当对财务报告过程负有监督责任的人员与履行上述第三十条所述责任的人员不同时，管理层对财务报表的责任部分还应当提及对财务报告过程负有监督责任的人员。在这种情况下，该部分的标题还应当提及“治理层”或者特定国家或地区法律框架中的恰当术语。第三十二条审计报告应当包含标题为“注册会计师对财务报表审计的责任”的部分。第三十三条注册会计师对财务报表审计的责任部分应当包括下列内容：（一）说明注册会计师的目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，并出具包含审计意见的审计报告；（二）说明合理保证是高水平的保证，但并不能保证按照审计准则执行的审计在某一重大错报存在时总能发现；（三）说明错报可能由于舞弊或错误导致。在说明错报可能由于舞弊或错误导致时，注册会计师应当从下列两种做法中选取一种：（一）描述如果合理预期错报单独或汇总起来可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则通常认为错报是重大的；（二）根据适用的财务报告编制基础，提供关于重要性的定义或描述。第三十四条注册会计师对财务报表审计的责任部分还应当包括下列内容：（一）说明在按照审计准则执行审计工作的过程中，注册会计师运用职业判断，并保持职业怀疑；（二）通过说明注册会计师的责任，对审计工作进行描述。这些责任包括：1.识别和评估由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险，设计和实施审计程序以应对这些风险，并获取充分、适当的审计证据，作为发表审计意见的基础。由于舞弊可能涉及串通、伪造、故意遗漏、虚假陈述或凌驾于内部控制之上，未能发现由于舞弊导致的重大错报的风险高于未能发现由于错误导致的重大错报的风险。2.了解与审计相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。当注册会计师有责任在财务报表审计的同时对内部控制的有效性发表意见时，应当略去上述“目的并非对内部控制的有效性发表意见”的表述。3.评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计及相关披露的合理性。4.对管理层使用持续经营假设的恰当性得出结论。同时，根据获取的审计证据，就可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性得出结论。如果注册会计师得出结论认为存在重大不确定性，审计准则要求注册会计师在审计报告中提请报表使用者

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